Premessa e basi normative
Con la Risoluzione n. 56 del 13 ottobre 2025, l’Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti importanti circa le modalità di determinazione della sanzione nelle ipotesi di tardiva registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, soggetti ad imposta di registro.
La conclusione cui giunge l’Agenzia delle Entrate poggia sull’analisi delle seguenti premesse normative.
L’articolo 17 del DPR 131 131/1986 (Tur) prevede, al comma 3, che l’imposta di registro dovuta sui contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale può essere assolta:
- annualmente, assumendo come base imponibile l’ammontare del canone relativo a ciascun anno;
- in unica soluzione, avendo riguardo all’ammontare dei corrispettivi pattuiti per l’intera durata del contratto.
L’articolo 69 del Tur, come da ultimo modificato dall’articolo 20, comma 1, del D.lgs. n. 81/2025, prevede che l’ammontare della sanzione amministrativa applicabile, in caso di tardiva registrazione, sia pari al:
- 45% dell’imposta dovuta, con un minimo di 150 euro, se il ritardo non è superiore a 30 giorni;
- 120% dell’imposta dovuta, con un minimo di 250 euro, se il ritardo è superiore a 30 giorni (in questo caso la registrazione si considera omessa).
L’importo cui va parametrata la sanzione è dato dall’imposta di registro dovuta. Si osserva che, per i contratti di locazione e di affitto, l’articolo 43 (rubricato “Base imponibile”), comma 1, del TUR stabilisce che “La base imponibile, salvo quanto disposto negli articoli seguenti, è costituita:[…] h) per i contratti diversi da quelli indicati nelle lettere precedenti, aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale, dall’ammontare dei corrispettivi in denaro pattuiti per l’intera durata del contratto”. Su questa falsariga, inizialmente, l’Amministrazione finanziaria riteneva che si dovesse applicare la sanzione come percentuale dell’intero corrispettivo dovuto lungo l’intera durata contrattuale.
Precedente orientamento
In precedenza l’Agenzia aveva ritenuto che nelle ipotesi in cui il contratto è soggetto al regime fiscale dell’imposta di registro, ai fini del trattamento sanzionatorio previsto dall’articolo 69 del Tur, non assumeva rilievo la modalità di assolvimento dell’imposta (annuale o in unica soluzione), con la conseguenza che la sanzione doveva essere, in ogni caso, determinata assumendo come base imponibile l’ammontare dei corrispettivi pattuiti per l’intera durata del contratto di locazione (circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 26/E/2011, paragrafo 9.1).
Orientamento di legittimità
Attualmente, invece, nel fornire riposta circa il tema della quantificazione dell’entità della sanzione per l’omessa registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, gli Uffici si uniformano all’opposto orientamento della Corte di Cassazione.
Con le pronunce n. 1981 del 2024, n. 2357 del 2024, n. 2586 del 2024, n. 2606 del 2024, n. 10504 del 2024 e n. 17657 del 2024, il Giudice di Legittimità afferma il seguente principio: la sanzione per tardiva registrazione deve essere commisurata all’imposta dovuta sul canone pattuito per la prima annualità, laddove il contribuente abbia optato per il pagamento annuale dell’imposta di registro.
La Suprema Corte giunge a questa conclusione sottolineando la natura annuale dell’imposta di registro, rimarcata dalla Corte Costituzionale con l’ordinanza n. 461 del 2006. Tale ordinanza evidenzia che la possibilità di optare per il pagamento in unica soluzione non modifica il carattere annuale del tributo, essendo stata prevista dal legislatore solo per consentire all’erario di incamerare anticipatamente gli importi dell’imposta dovuti per ciascun anno, ed a tal fine prevede anche un meccanismo incentivante per il contribuente. Esso consiste nella riduzione del tributo stesso nella misura della percentuale pari alla metà del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero delle annualità.
L’Agenzia delle Entrate cambia posizione
Tenuto conto del recente e consolidato orientamento dei giudici di legittimità, a parziale superamento delle indicazioni fornite nella richiamata circolare n. 26/E/2011, l’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione 56/2025 si è allineata agli ultimi arresti della giurisprudenza. In tal senso ha previsto che in caso di tardiva registrazione di un contratto di locazione o sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, la sanzione prevista dall’articolo 69 del TUR deve essere commisurata all’imposta di registro calcolata, in caso di pagamento annuale dell’imposta, sull’ammontare del canone relativo alla prima annualità.
Con riferimento alle annualità successive, invece, trova applicazione la sanzione per tardivo versamento prevista dall’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, corrispondente al 25 per cento dell’imposta.
