Nel presente intervento si affronta il tema del corretto trattamento iva applicabile al trasferimento di contributi pubblici rientranti nel novero dei cd. “fondi PNRR”.
Sotto il profilo iva, le erogazioni pubbliche possono assumere una duplice valenza a seconda della qualificazione giuridica del rapporto che si instaura tra pubblica amministrazione e beneficiario. In quest’ottica occorre distinguere le erogazioni qualificabili come contributi in senso stretto (assimilabili a mere movimentazioni di denaro) da quelle configurabili come corrispettivi per prestazioni di servizi o cessioni di beni rilevanti ai fini dell’Iva.
A tal riguardo, una sovvenzione pubblica assume rilevanza ai fini IVA se è erogata a fronte di un’obbligazione di dare, fare, non fare o permettere, ossia quando si è in presenza di un rapporto contrattuale in cui sia ravvisabile il sinallagma delle prestazioni. Viceversa, esula dal campo di applicazione dell’iva quell’erogazione non suscettibile di instaurare un rapporto obbligatorio a prestazioni corrispettive.
Tale è anche la posizione dell’Agenzia delle Entrate che si ricava nella Circolare 34/E/2013, all’interno della quale sono definiti alcuni elementi di cui tener conto per stabilire se una determinata elargizione è qualificabile alla stregua di un contributo “fuori campo Iva” ovvero di un corrispettivo per prestazioni.
Una recente Risposta a interpello (n.193/2024) dell’Agenzia delle Entrate muove da queste premesse concettuali nel dirimere il dubbio posto da un contribuente che, nella qualità di soggetto “attuatore”, si trova ad essere destinatario di somme di denaro assegnate da un Ministero con vincolo di destinazione.
In particolare, il contribuente si interrogava sul corretto trattamento iva da applicare alle somme attribuitegli in qualità di soggetto attuatore esterno ai sensi dall’art. 9, D.L.77/2021, per la realizzazione degli interventi di interesse generale contemplati dal Piano Nazionale Ripresa e Resilienza. Precisava altresì che le somme ricevute potevano esser utilizzate esclusivamente per coprire costi di acquisto di forniture da impiegare nella realizzazione del progetto, e per tale motivo non rappresentavano un “compenso” per un obbligo contrattuale posto in capo a quest’ultima.
In tale contesto, l’Amministrazione ha ribadito innanzitutto che l’individuazione del regime iva nelle erogazioni pubbliche presuppone l’indagine sul rapporto giuridico sussistente tra soggetto beneficiario e struttura erogante, al fine di verificare se si ravvisi o meno “una pattuizione in ordine ad uno scambio di prestazioni reciproche”, quale può essere la fornitura di un servizio da un lato, ed un corrispettivo dall’altro. La natura del trasferimento monetario, secondo l’Agenzia, va ricercata nel contenuto delle norme di legge di rango primario o secondario, ovvero, in assenza di un riferimento normativo che qualifichi univocamente le erogazioni, in alcuni criteri generali e supplementari meglio tratteggiati nella Circolare sopra menzionata.
In particolare, nel caso in esame, è stato valorizzato il fatto che la provvista monetaria era destinata esclusivamente a finanziare l’acquisto di beni per la realizzazione di un’opera di interesse generale, costituendo il soggetto attuatore un mero tramite nel favorire il raggiungimento degli obiettivi oggetto della misura da parte del Ministero. Come descritto dall’interpellante, infatti, le risorse erogate potevano essere impiegate ”esclusivamente” per la copertura di costi e non erano attribuite a titolo di remunerazione di una ipotetica attività svolta in qualità di soggetto ‘”attuatore”. Nell’atto di affidamento, veniva infatti rilevata l’assenza di un obbligo di fare in capo alla Società.
Peraltro, l’Agenzia ha constatato l’assenza degli “indici tipici di una regolamentazione privatistica quali la previsione di clausole risolutive o altre disposizioni volte ad inquadrare l’attività finanziata come un’obbligazione il cui inadempimento darebbe luogo ad una responsabilità contrattuale”.
Accertato siffatto assetto di interessi, l’Agenzia delle Entrate ha concluso che il rapporto in questione avesse natura pubblicistica ed esulasse dallo schema tipico dei contratti a prestazioni corrispettive, con conseguente irrilevanza ai fini IVA delle risorse del PNRR trasferite in virtù dell’atto di affidamento.
Tuttavia, è plausibile che in alcuni atti di affidamento vi possa essere traccia di pattuizioni di stampo privatistico rivelatrici di un rapporto sinallagmatico (e delle connesse responsabilità per inadempimento): in questa ipotesi non sarebbe teoricamente esclusa la rilevanza iva secondo la tesi dell’Amministrazione.
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