La riforma del reato di omesso versamento Iva
Il D.Lgs n. 87/2024, in attuazione della delega per la riforma fiscale di cui alla L. 111/2023, ha profondamente modificato l’art. 10-ter del D.Lgs n. 74/2000, che disciplina il reato di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto. Nella formulazione originaria, il reato si consumava con il mancato pagamento dell’Iva entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo, purché l’importo non versato superasse la soglia di 250.000 euro per ciascun periodo d’imposta. La riforma ha introdotto un meccanismo più articolato, che tiene conto della volontà del contribuente di estinguere il debito attraverso la rateazione. Come chiarito dalla Relazione tecnica al decreto, è stata introdotta una condizione obiettiva di punibilità, costituita dalla manifestazione inequivoca della volontà del contribuente di sottrarsi, sin da principio, al pagamento dell’obbligazione tributaria.
Il nuovo meccanismo di punibilità
L’ art. 10-ter, nella versione modificata, prevede ora che il reato si configuri se il contribuente non versa, entro il 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale, l’imposta dovuta per un ammontare superiore a 250.000 euro per ciascun periodo d’imposta, a condizione che il debito tributario non sia in corso di estinzione mediante rateazione ai sensi dell’art. 3-bis del D.Lgs n. 462/1997. In caso di decadenza dal beneficio della rateazione ai dell’art. 15-ter del D.P.R. n. 602/1973, il contribuente è punito se l’ammontare del debito residuo è superiore a 75.000 euro in basea. Come osservato dalla giurisprudenza, nella fattispecie incriminatrice convivono ora due condizioni obiettive di punibilità: il mancato accesso alla rateazione, in prima battuta, e l’omesso versamento del residuo debito tributario con conseguente decadenza dalla rateazione, in un secondo momento.
La sentenza della Cassazione sul debito residuo
La Corte di Cassazione penale, con la sentenza n. 28651 depositata il 29 luglio 2026, ha affrontato il caso di un contribuente che aveva aderito a un piano di rateazione del debito Iva ma era successivamente decaduto dal beneficio, avendo pagato solo una parte delle rate dovute. In particolare, per una annualità il contribuente aveva versato circa il 60% del debito, mentre per un’altra annualità solo il 10%, e in entrambi i casi il debito residuo era di gran lunga superiore a 75.000 euro. La Corte ha confermato la condanna, precisando che la decadenza dalla rateazione fa rivivere la rilevanza penale della condotta, ma solo se il debito residuo supera la soglia dei 75.000 euro, come previsto dalla nuova formulazione dell’art. 10-ter. In caso contrario, il fatto non sarebbe punibile, a prescindere dall’ammontare del debito originario.
L’irrilevanza della crisi di liquidità
La sentenza n. 28651 ha affrontato anche il tema della crisi di liquidità, che secondo la giurisprudenza prevalente non esclude automaticamente la colpevolezza del contribuente. La Corte ha ricordato che la colpevolezza non è esclusa dalla crisi di liquidità del debitore alla scadenza del termine fissato per il pagamento, a meno che non venga dimostrata la non addebitabilità all’imputato della crisi economica che ha investito l’impresa e non siano state adottate tutte le iniziative per provvedere alla corresponsione del tributo. La scelta di non pagare l’imposta dovuta, soprattutto quando risulti che al contempo si siano pagati altri debiti o che le somme che avrebbero dovuto essere accantonate siano state impiegate in altro modo, integra il dolo richiesto dalla norma. La Suprema Corte ha inoltre precisato che il mancato incasso dell’Iva per altrui inadempimento non costituisce di per sé una causa di esclusione della punibilità, a meno che non siano provati i motivi che hanno determinato l’emissione della fattura antecedentemente alla ricezione del corrispettivo. La decisione conferma quindi un orientamento di rigore, che valuta la condotta del contribuente alla luce del dato oggettivo del mancato versamento e della consapevole scelta di destinare le somme ad altri utilizzi, senza che la crisi di liquidità possa costituire un’automatica causa di esclusione della responsabilità penale.
