La vicenda e la questione di legittimità costituzionale
La Corte costituzionale, con la sentenza n. 153 depositata il 24 luglio 2026, si è pronunciata sulla disciplina applicabile alle associazioni professionali ai fini dell’imposta regionale sulle attività produttive, in particolare con riguardo alla posizione degli studi notarili associati. La controversia traeva origine dall’istanza di rimborso presentata da un’associazione professionale notarile per recuperare l’Irap versata con riferimento al periodo d’imposta 2022. La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Firenze, investita della questione, aveva sollevato dubbi di legittimità costituzionale dell’art. 1, comma 8, della L. n. 234/2021, nella parte in cui, secondo l’interpretazione fornita dall’Agenzia delle Entrate con la circolare n. 4/E del 2022, escludeva dall’Irap le persone fisiche esercenti attività economiche ma non le associazioni professionali, che venivano assimilate tout court alle società semplici ai sensi dell’art. 3, comma 2, lettera c), del D.Lgs. n. 446/1997.
L’erroneo automatismo dell’Agenzia delle Entrate
Secondo l’interpretazione sostenuta dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 4/E del 2022, la disciplina Irap, ancorché non menzioni espressamente le associazioni professionali tra i soggetti passivi, le assimilerebbe alle società semplici, trascinandole automaticamente entro il perimetro impositivo del tributo per la mera circostanza della loro esistenza. La Corte costituzionale ha bollato come errato questo indirizzo, osservando come invece la lettera dell’art. 5, terzo comma, del Tuir, nel riferirsi all'”esercizio in forma associata” di arti e professioni, non ritenga sufficiente la mera esistenza di un’associazione professionale. Affinché si configuri un soggetto passivo d’imposta diverso e autonomo rispetto alle persone fisiche che lo compongono, occorre infatti che l’attività professionale sia effettivamente svolta in comune e dunque in modo sostanzialmente spersonalizzato.
Il principio della spersonalizzazione
La Corte ha chiarito che, nell’attuale sistema Irap, ciò che conta è l'”autonomia funzionale” dell’esercizio dell’attività: l’imposta viene in rilievo solo se vi è un fenomeno di spersonalizzazione dell’attività, tale da renderla ascrivibile direttamente al soggetto collettivo. Nelle associazioni professionali, tale fenomeno di spersonalizzazione non si verifica quando i singoli professionisti svolgono, individualmente e separatamente, la propria attività professionale e l’associazione è costituita per finalità meramente strumentali, come la ripartizione delle spese, la locazione dell’ufficio, l’acquisto di beni strumentali o la gestione del personale ausiliario. La Corte ha quindi affermato che l’art. 1, comma 8, della L. n. 234/2021 deve essere interpretato nel senso di escludere da Irap quei professionisti che svolgono l’attività all’interno di uno studio associato qualora l’attività sia svolta individualmente, con modalità personalistiche (in tal senso anche Cass. n. 13129/2022), limitando l’imposizione alle sole ipotesi in cui l’attività professionale è svolta “in comune”.
L’onere della prova
Un passaggio particolarmente significativo della sentenza riguarda l’onere della prova. Poiché la normalità dell’attività professionale è quella dello svolgimento individuale, specie per quelle attività che sono riservate, dalle rispettive leggi professionali, al singolo professionista inteso come persona fisica, la Corte ha precisato che spetta all’Amministrazione finanziaria dimostrare che, all’interno dell’associazione, la professione è concretamente esercitata in forma associata. L’accertamento deve quindi considerare le modalità di conferimento degli incarichi, i rapporti con i clienti, l’imputazione delle responsabilità e la riferibilità dei compensi. La sentenza esamina anche l’ipotesi in cui nello stesso studio coesistano attività individuali e attività realmente comuni: in tal caso, i compensi derivanti esclusivamente dal lavoro personale dei singoli associati non sono assoggettati a Irap, purché risultino adeguatamente separati dai proventi prodotti avvalendosi dell’organizzazione associativa.
Le ricadute applicative per le associazioni professionali
Per le associazioni notarili, sulle quali specificamente vertevano le questioni sollevate dal giudice rimettente, la Corte afferma esplicitamente che non costituiscono un soggetto di imposta diverso dai singoli notai associati, la cui attività è per le sue caratteristiche strettamente personale: terzietà, controllo di legalità, competenza territoriale, responsabilità e doverosità del ministero rimangono imputabili al singolo notaio. Quanto alle altre professioni (avvocati, commercialisti, ingegneri, architetti), seguendo lo stesso ragionamento potranno sottrarsi al prelievo non già per la carenza dell’elemento organizzativo, bensì per la mancanza di spersonalizzazione dell’attività professionale di ciascun associato. In proposito, oltre al modo concreto di espletamento degli incarichi, assumerà un cospicuo peso specifico la disciplina che regola la specifica professione, giacché alcune attività sono riservate, dalle rispettive leggi professionali, al singolo professionista inteso come persona fisica. In presenza di questi requisiti, le associazioni professionali potranno non solo non dichiarare e non pagare l’Irap per l’esercizio in corso, ma anche domandare la restituzione delle somme versate in passato, nel termine di 48 mesi dal saldo ai sensi dell’art. 38 del D.P.R. n. 602/1973, richiamato per l’Irap dall’art. 25 del D.Lgs. n. 446/1997.
