La Cassazione, con l’Ordinanza n 11372 del 26 aprile 2026, torna a pronunciarsi sulla responsabilità del commercialista, quale terzo estraneo che può essere chiamato a rispondere della sanzione in concorso con il contribuente ex articolo 9 del D.Lgs. 472/97.
La pronuncia è molto interessante in quanto fa chiarezza sul rapporto tra l’articolo 9 richiamato e l’articolo 7 del decreto legge 269/2003, ad opera del quale è stata trasferita, in capo alla persona giuridica, la responsabilità per le sanzioni amministrative tributarie riferibili al rapporto fiscale dell’ente. Ad un attento esame, tuttavia, tale disposizione non comporta una totale immunità per i soggetti diversi dalla società. Trattasi infatti di una norma applicabile alle sole persone fisiche “intranee” e mira a evitare che la sanzione, irrogata nei confronti dell’ente rappresentato, colpisca anche la persona fisica che opera per la società, quale può essere l’amministratore. Diverso è il caso in cui un soggetto esterno, quale può essere il consulente che apporta un contributo causale alla violazione. In questa ipotesi torna applicabile l’articolo 9 del D.lgs. n. 472/1997 menzionato che disciplina il concorso di persone nell’illecito tributario. Ne deriva che il terzo può essere sanzionato quando la sua condotta non sia meramente neutra o formale, ma abbia agevolato, rafforzato o reso possibile la violazione fiscale.
I precedenti casi
La recente ordinanza richiama le precedenti pronunce (Cass n. 5635 del 12 marzo 2026 e Cass. n. 8845 del 8 aprile 2026). Più in dettaglio, nella Sentenza 5635/2026 si sanzionava in concorso del cliente con il professionista, detentore della contabilità, per aver trasmesso telematicamente, sia pur senza compilarla, la dichiarazione dei redditi in cui venivano portati in deduzione costi non documentati o in misura differente da quanto stabilito per legge. Inoltre, era stata ravvisata la ripetitività e la sistematicità, per più anni, di illeciti tributari aventi la medesima natura. In tal senso, veniva sancito che la responsabilità sanzionatoria del dottore commercialista per concorso esterno nella violazione ex art. 9 del D. Lgs. 472/97 sussiste anche se ha solo trasmesso la dichiarazione in quanto vi è un generale obbligo di controllare il contenuto delle dichiarazioni trasmesse rispetto alle scritture contabili e alla conformità delle stesse.
Nella Ordinanza n. 8845/2026 si affermava la responsabilità un commercialista che aveva rilasciato il visto di conformità c.d. leggero infedele in quanto veniva accertato un meccanismo fraudolento incentrato sul pagamento dell’accisa sui prodotti energetici tramite utilizzo in compensazione di falsi crediti IVA. Peraltro, all’apposizione del visto di conformità sulla dichiarazione IVA “aveva provveduto il contribuente, nella sua qualità di commercialista”.
Il caso più recente affrontato dalla Cassazione
L’ Ordinanza n. 11372/2026 in questione, invece, analizza il caso di un commercialista, socio della società contribuente, che apponeva il visto di conformità c.d. “leggero” ai sensi ai sensi dell’articolo 35 del D.Lgs. 241/97 sulle dichiarazioni annuali ai fini delle imposte dirette e IVA della società.
In questo caso, si dibatte sulla controversa estensione di sanzioni amministrative fiscali emanate in capo alla persona giuridica, anche in capo alla persona fisica che abbia concorso nell’illecito tributario.
Il Supremo Giudice afferma il seguente principio: “I soggetti terzi (come nel caso in esame, il commercialista) sono sanzionabili in via amministrativa a titolo di concorso ai sensi dell’art. 9 del DLgs. n. 472 del 1997, nelle violazioni relative al rapporto fiscale proprio di società con personalità giuridica anche dopo l’entrata in vigore del DL n. 269 del 2003 anche se non tenutari delle scritture contabili e incaricati della trasmissione all’Amministrazione finanziaria della dichiarazione previo controllo del suo contenuto, se comunque compiono azioni od omissioni che agevolano la commissione di violazioni tributarie e che attestano il coinvolgimento dello stesso al fine del concorso di persone”.
Alla luce dell’ultimo arresto, dunque, il concorso del professionista tributario sussiste quando si riscontra un coinvolgimento sottoforma di partecipazione attiva alla realizzazione dell’illecito (es. predisposizione o trasmissione di dichiarazioni false), oppure quando fornisce un contributo consapevole, anche solo agevolativo.
Inoltre, occorre evidenziare che le fattispecie trattate nelle pronunce citate, fanno tutte riferimento a condotte compiute in contesti connotati da un impianto fraudolento di base, a riprova del fatto che è l’elemento psicologico ad essere dirimente nel concorso del commercialista all’illecito.
